水电行业税收风险分析应对工作指引

  水力发电是利用河流、湖泊等位于高处具有势能的水流至低处，将其中所含势能转换成水轮机之动能，再借水轮机为原动力，推动发电机产生电能。基础原理就是利用水位落差，配合水轮发电机产生电力，也是利用水的位能转为水轮的机械能，再以机械能推动发电机，而得到电力。

  按集中水头的方式和水电站的工程布置，可分为坝式水电站、引水式水电站和坝-引混合式水电站三种基本类型。水头的大小分为高水头、中水头和低水头，我国通常称水头大于70米为高水头水电站，30—70米为中水头水电站，低于30米的为低水头水电站。

  按照水电站对天然水流的利用方式和调节能力，可分为径流式水电站和蓄水式水电站。

  径流式水电站，无水库或水库库容量很小，对天然水流无调节能力或调节能力很小的水电站。

  蓄水式水电站，设有一定库容量的水库，对天然水流具有不一样调节能力的水电站。

  按水电站装机容量的大小，可分为大型、中型和小型水电站。一般将装机容量在5000kW以下的称为小水电站，5000至10万kW的称为中型水电站，10万kW或以上的称为大型水电站或巨型水电站。

  1.生产原理。水力发电利用水的势能、动能发电，包括常规水电、抽水蓄能及潮汐等发电。因水力发电厂所发出的电力，电压比较低，要输送给距离较远的用户，就必须将电压经过变压器增高，再由空架输电线路输送到用户集中区的变电所，最后降低为适合家庭用户、工厂用电设备的电压，并由配电线输送到各个工厂及家庭。

  2.主要设备。主要设备包括水工建筑物（挡水建筑物、泄水建筑物、闸门、用水建筑物）、水力机械设备、水轮机、发电机、变电设备、配电设备及其他辅助设备等。

  3.生产过程。河川的水经由拦水设施攫取后形成具有水头的水力，经过压力隧洞或用于承受压力的管道等水路设施将水力引送至水轮机转轮流道，水轮机转轮在水力作用下旋转（水能转化为机械能），从而带动发电机旋转，发出电能输送至电网。

  4.基本的产品。其生产原材料主要是水，基本的产品是电力，包括上网电力产品、生产用电力产品和用于别的方面的电力产品。

  该行业主要生产经营规律一是建设期长、投资短期效益差、长期效益好；二是水电行业拥有非常良好的盈利能力、稳定的盈利预期、未来相对来说比较稳定的经营现金流，以及良好成长性；三是受季节、气候影响较大，不同的季节和气候会收支导致不同大小水流量、蓄水量均会对发电量产生较大影响。

  水电行业以每一个发电厂为成本核算单位，根据生产经营特点，在生产所带来的成本下设置水电生产所带来的成本二级科目，在二级明细科目下设置燃料费、外购动力费、水费、职工薪酬、材料费、折旧费、检修费、另外的费用等三级明细科目。企业发生的管理费用，财务费用在期间费用核算，不计入生产成本。

  水电行业收入按购售电双方一同确认的上网结算电量和国家相关部门批准执行的上网电价或协议电价计算。水电行业生产存在特殊性，即电力的产、供、销瞬间同时完成，不存在在产品，也不存在电力产品的退回。因此，企业应在月终按双方确认的抄见电量确认电力产品营销售卖收入。

  水电行业属于技术与资金密集型行业，工程建设项目一般由前期准备，建设实施和项目完工移交生产等环节组成。工程建设成本包括建筑安装工程投资支出，设备投资支出，待摊支出和其他投资支出等。按着建筑工程，安装工程，在安装设备，不需安装设备，待摊支出对基建工程成本进行明细核算。

  水电企业会计核算的生产经营用固定资产包括发电及供热设备、输电线路、配电线路及设备、变电设备、用电计量设备、通讯线路及设备、自动化控制及仪器仪表、水工机械设备、制造检修维护设备、生产管理用工器具、运输设备、生产及管理用房屋、生产用建筑物等。

  水电行业财务业务同质化程度较高，目前大部分水电企业均采用集约化管理方式，逐步建立了财务共享服务中心，最大的目的是以集团统一的政策、制度、流程、信息系统，集中进行资金、核算等业务的处理和相关控制。

  （1）独立核算的水电企业生产销售电力产品，按照现行增值税有关法律法规向其机构所在地主管税务机关申报纳税；具有一般纳税人资格或具有一般纳税人核算条件的非独立核算的发电企业生产销售电力产品，按照增值税一般纳税人的计算方式计算增值税。

  （2）不具备一般纳税人资格且不具备一般纳税人核算条件的发电企业生产销售的电力产品，由发电企业按上网电量，依核定的定额税率计算发电环节的预缴增值税，且不得抵扣进项税额，向发电企业所在地税务机关申报纳税。

  （3）独立核算的供电企业所属的区县级供电企业，凡是能核算销售额的，依核定的预征率计算供电环节的增值税，不得抵扣进项税额，向其所在地主管税务机关纳税申报；不能核算销售额的，由上一级供电企业预缴供电环节的增值税。供电企业随同电力产品营销售卖取得的各种价外费用一律在预征环节按照电力产品适用的增值税税率征收增值税，不得抵扣进项税额。

  （4）实行预缴方式缴纳增值税的发、供电企业按照隶属关系由独立核算的发、供电企业结算缴纳增值税。

  （5）对于跨省区的发、供电企业的增值税预征率由预缴增值税的发、供电企业所在地和结算增值税的发、供电企业所在地省级国家税务局共同测算，报国家税务总局核定；省内的发、供电企业增值税预征率由省级国家税务局核定；发、供电企业的预征率的执行期限由核定预征率的税务机关根据公司生产经营情况的变化情况确定。

  （6）税收优惠政策，主要包括：农村电网维护费免税，即为农村电管站收取的农村电网维护费，免收增值税。一般纳税人经营的县级以下的小型水电或是火电生产的电力，可以采用简易征收办法。装机容量超过100万千瓦的水力发电站（含抽水蓄能电站）销售自产电力产品，自2013年1月1日至2015年12月31日，对其增值税实际税负超过8%的部分实行即征即退政策；自2016年1月1日至2017年12月31日，对其增值税实际税负超过12%的部分实行即征即退政策（财税〔2014〕10号）。自2015年7月1日起，对纳税人销售自产的利用风力生产的电力产品，实行增值税即征即退50%的政策（财税〔2015〕74号）。

  （1）西部大开发税收优惠。自2011年1月1日至2020年12月31日，对设在西部地区以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业减按15%的税率征收企业所得税。作为《产业结构调整指导目录》中“五大优势产业”之一的“电力及能源”，水电、风电、核电以及符合条件的其他电力行业均可申请享受西部大开发税收优惠。

  （2）公共基础设施项目税收优惠。总装机容量25万千瓦及以上的水电、核电、风电等属于《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》所列举公共基础设施项目，其投资经营的所得，自该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。需要注意的是企业同时从事不在《目录》范围内的项目取得的所得，应与享受优惠的公共基础设施项目所得分开核算，并合理分摊期间费用，没有分开核算的，不得享受上述企业所得税优惠政策。

  （3）专用设备投资抵免所得税优惠。电力行业购置并实际使用列入《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》、《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，可以按专用设备投资额的10％抵免当年企业所得税应纳税额；企业当年应纳税额不足抵免的，可以向以后年度结转，但结转期不得超过5个纳税年度。企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。需要注意的是，可以抵免的投资额不包括已抵扣增值税税款以及设备运输、安装及调试等费用。

  根据《国家税务局关于电力行业征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕第13号）：对火电厂区围墙外的灰场、输灰管、输油（气）管道、铁路专用线用地，免征土地使用税；对水电站的“发电厂房用地（包括坝内、坝外式厂房），生产、办公、生活用地”以外其他用地给予免税照顾；对供电部门的输电线路用地、变电站用地，免征土地使用税。

  1.购进货物、加工修理修配劳务、服务和不动产用于食堂、宿舍等集体福利或个人消费存在应转出而未转出进项税额风险

  购进货物、加工修理修配劳务、服务和不动产用于食堂、宿舍、浴室、医务室等集体福利或个人消费未作进项税额转出。

  《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条；《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十一、二十二条；《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七、二十八条。

  ①了解企业组织结构，查看企业是否设置福利部门及福利部门运作机制，了解工青妇等群团组织开展活动情况，分析是否存在领用外购物资或接受劳务情况；

  ②核查“原材料”、“应付职工薪酬—职工福利”、“应付职工薪酬—工会经费”、“管理费用”、“应交税费-应交增值税-进项税金转出”等科目，判断相关业务是否已作进项税额转出；

  《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）第四条；《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）；《国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第1号）；《财政部国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》（财税〔2014〕57号）；《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第36号）

  ②核查“固定资产清理”、“原材料”、“其他业务收入”、“应付账款”、“营业外收入”、“应交税费-应交增值税-销项税额”科目，查看是否存在处置自己使用过的固定资产、废旧物资未按规定计提增值税销项情况，使用税率（征收率）是否正确；

  企业将生产的电力用于集体福利、个人消费、无偿赠送他人等视同销售行为未按规定计提增值税。

  《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条、第二十一条、第二十二条、第二十三条。（财政部国家税务总局第50号令）

  ①查看企业组织结构，了解企业自用电基本情况，调阅福利部门等非生产经营区域用电原始单据；查阅企业工程项目建设相关计划、合同、协议，查看施工方电力来源；

  ②核查“生产成本”贷方直接对应“管理费用-职工福利费”、“营业外支出”、“在建工程”、“应付账款”等科目，审核其是否属于视同销售行为，是否正确计提增值税。

  水电企业的直供电是由于水电企业的发电能力通常大于电网给予的上网配额，电网不接收企业多发电量，对于这部分电力，水电企业通常会自行寻找用户消化，可能少计或不及时计提增值税销项税额。

  《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十四条。

  ①调阅企业销售合同、协议，分析企业是否存在直供电行为；从公司制作部门等取得相关直供电信息和数据；

  ②核查“主要经营业务收入”、“主营业务成本”科目，比对上网电量与发电量数据，判断直供电进行财务核算是否准确，增值税计算是否正确。

  5万千瓦及以下的县级及县级以下小型水力发电企业生产的电力可按简易办法适用征收率征税。小型水电企业从其他小型水电企业购进电力进行“转供电”，可能存在将其购进的非自发电收入适用征收率计算增值税。

  《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）第二条第三款；《财政部国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》（财税〔2014〕57号）第二条。

  ①查阅企业立项申请报告、发电机组合格证，核实企业实际装机容量，判断是否适用简易办法征收增值税；

  ②审核企业增值税申报表有无简易征收销售额，核实自发电量与上网电量之间是否存在差额，调阅企业相关合同、协议，分析企业是否存在“转供电”等行为；

  ③核查“主营业务收入”、“应交税费-应交增值税”等科目，核实企业除自发电以外的其他收入是否正确适用税率。

  《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件《销售服务、无形资产、不动产注释》第一条第五项第一款贷款服务。

  ①通过“持有至到期投资”、“其他业务收入”、“其他应收款”等科目核查企业委托贷款金额，并查看相关合同或协议，确定贷款利率；

  ②核查与“持有至到期投资”、“其他业务收入”、“其他应收款”有关的“投资收益”科目汇总金额，计算销项税额；核查“财务费用”贷方科目，查看有无收取利息或资金占用费冲减财务费用的项目发生。

  按照行业监管规定，为测试机组性能、并网安全性等，发电机组建成后需要进行试运行，企业存在取得试运行收入未按规定纳税调整。

  《中华人民共和国企业所得税法》第六条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十四条。

  ①查看企业与电网公司签订的《并网调度协议》、《购售电合同》，了解调试电价签订及执行情况；

  ②获取“试运行收入”明细账，按年度统计明细汇总金额；通过核查增值税申报表与年度企业所得税纳税申报表，判断企业是否对在会计处理上冲减在建工程的试运行收入未进行纳税调增处理；

  ③检查“试运行成本”。试运行成本属于资本性支出，不得税前一次性扣除，应记入相关资产成本分期扣除。

  2.水电企业取得的直供电收入存在少计或未及时计入收入，少缴企业所得税风险

  水电企业的直供电是由于水电企业的发电能力通常大于电网给予的上网配额，电网不接收企业多发电量，对于这部分电力，水电企业通常会自行寻找用户消化，可能少计或未及时计入收入，少缴企业所得税。

  《中华人民共和国企业所得税法》第六条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十四条。

  ①调阅企业销售合同、协议，分析企业是否存在直供电行为；从企业生产部门等取得相关直供电信息和数据；

  ②核查“主营业务收入”、“主营业务成本”科目，比对上网电量与发电量数据，判断直供电进行财务核算是否准确，企业所得税计算是否正确。

  水电企业收取的委托贷款利息收入（资金占用费）未按规定申报缴纳企业所得税。

  《中华人民共和国企业所得税法》第六条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十八条。

  ①通过“持有至到期投资”、“其他业务收入”、“其他应收款”等科目核查企业委托贷款金额，并查看相关合同或协议，确定贷款利率；

  ②核查与“持有至到期投资”、“其他业务收入”、“其他应收款”有关的“投资收益”科目汇总金额，计算销项税额；核查“财务费用”贷方科目，查看有无收取利息或资金占用费冲减财务费用的项目发生。

  投资者应按公司章程、协议履行出资义务，投资方在规定期限内未缴足其应缴资本额的，其对外借款投资未到位部分利息支出未做纳税调整。

  《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2009〕312号）

  ①查看公司章程、协议、审计报告中有关股东投资、增资信息及实收资本、资本公积变动的信息披露内容，确认企业资本金未到位情况；

  ②核查“财务费用”借方发生额以及“股本”、“实收资本”，并核对“预提费用”、“银行存款”、“短期借款”、“长期借款”、“其他应付款”等账户，结合有关凭证审核企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，是否在计算企业应纳税所得额时扣除；

  ③核查《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A表)》及其附表相关栏次的数据。

  水力发电企业在发生在建工程时产生的资本性支出未与收益性支出进行严格区分、或因购置、建造固定资产、无形资产发生的借款未作为资本性支出计入有关资产的成本，混为收益性支出违规税前扣除未作纳税调整。

  ①调阅企业在建工程的相关施工合同，了解其新建、改建、扩建，或技术改造、设备更新和大修理工程等工程支出的详细情况；查阅企业发生的借款合同，了解其借款用途是否存在用于购置、建造固定资产、无形资产等行为。

  ②核查“在建工程”、“工程物资”、“原材料”、“长期借款”、“生产成本”、“固定资产”、“无形资产”等会计科目相关信息，核实企业有无将资本性支出混为收益性支出进行列支税前扣除。

  发电企业制定或执行的资产管理办法中，关于资产划分标准、计税基础及折旧（摊销）方法及年限与税法规定有差异未进行纳税调整。

  《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十七、五十八、五十九、六十条。

  ①调阅企业资产管理办法和固定资产卡片，了解其固定资产、无形资产、低值易耗品划分标准、计税基础和折旧（摊销）方法及年限，分析与税法是否存在差异；

  ②核查“固定资产”、“低值易耗品”、“无形资产”、“累计折旧”、“累计摊销”等会计科目相关信息；

  ③核查《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A表)》及其附表相关栏次的数据。

  已计提但未实际支付的费用在税前扣除，未作纳税调整，导致少缴企业所得税。如预提预估的环境保护费、修理费、水资源费、库区维护费、库区基金等未实际发生的费用。

  《中华人民共和国企业所得税法》第八条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条。

  ①查看具有预提性质的相关科目，如“预计负债”、“预提费用”、“其他应付款”等会计科目，且其对应科目借方为“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”、“销售费用”、“营业外支出”等的会计科目；

  ②上述具有预提性质的会计科目中未实际支付的预提费用，汇总其金额调增应纳税所得额。

  母公司为其子公司间提供各种服务而发生的费用，应按照独立企业之间公平交易原则确定服务价格；母子公司间未按照独立企业之间的业务往来收取价款的，未按规定进行纳税调整。

  《中华人民共和国企业所得税法》第八条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条、《国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》（国税发〔2008〕86号）。

  ①核实母子公司间是否签订服务合同（协议）或服务分摊协议，企业所得税申报时是否提供相关材料，对无上述资料而支付的服务费不得在税前扣除；

  ②根据合同（协议）或分摊协议的内容，判断是否符合独立企业之间公平交易原则，对不符合的应该予以调整；

  ③根据服务项目到企业相关部门核实，如果存在以服务费的名义向母公司支付管理费，其支付的相关费用不得税前扣除；

  （4）核查《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A表)》及其附表相关栏次的数据。

  企业与其关联企业间债资比是否超过按税法规定的债权性投资和权益性投资比例（金融企业，为5：1；其他企业，为2：1）；实际支付的利息是否超过按企业所得税法及其实施条例有关规定计算的部分。

  《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）。

  ①查阅企业借款合同、融资租赁合同及相关资料，分析其行为是否符合独立交易原则及关联双方实际税负是否存在差异；

  ③核查计入“财务费用”和“在建工程”等科目的利息支出，计算支付利息超比例金额，结合企业所得税申报表内容比对是否进行纳税调整。

  《中华人民共和国企业所得税法》第八条、第十条第八项；《中华人民共和国企业所得税法实施细则》第二十七条。

  ①根据企业的行业特点及工艺流程，结合成本费用的财务核算，分析判断是否可能存在列支与收入无关的支出；

  ②重点关注“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“营业外支出”等科目的二级科目“XX--其他”，结合原始凭证记载内容核实其支出是否与收入无关。

  企业工资薪金未按税法规定进行纳税调整，如：向职工发放工资薪金不具有税法规定的合理性；计提的应付工资至汇算清缴时仍未实际发放；企业部分职工工资未通过“应付职工薪酬-工资”科目核算等。

  《中华人民共和国企业所得税法》第八条；《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十四条;《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）；《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）。

  ①了解企业组织结构，到劳资管理部门调阅企业工资制度、工资计划，掌握企业工资发放标准、项目以及政府有关部门给予的限额等基本情况；

  ④查看“生产成本”、“销售费用”、“管理费用”、“制造费用”、“在建工程”等科目借方，分析其对应的贷方科目是否存在未通过“应付职工薪酬”科目发放工资。

  企业税前列支与取得收入无关的离退休人员的工资、保险、福利和离退休管理费等支出，未按规定进行纳税调整。

  《中华人民共和国企业所得税法》第八条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条、《国家税务总局办公厅关于强化部分总局定点联系企业共性税收风险问题整改工作的通知》（税总办函〔2014〕652号）第一条。

  ①核查是否通过“应付职工薪酬-福利费”及下级明细科目归集离退休人员工资或补贴性质的费用，统计其贷方发生额；

  ②如果企业没有通过“应付职工薪酬-福利费”下的明细科目核算离退休人员费用，现场核查时需先了解企业退休人员管理机构及管理办法，核实离退休人员费用的核算方法及入账科目，然后取得离退休人员费用的发生额。

  （1）风险描述：企业未正确归集“三项经费”列支内容，或纳税调整时未准确计算扣除限额。

  （2）政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第八条；《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十四条、第四十条、第四十一条、第四十二条;《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）；《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）。

  ②通过审阅应属各科目明细账，核查企业在账务处理上是否存在“三项经费”与其他科目核算内容混淆的情况；

  ③计算“三项经费”计提数与实际发生数，核查企业是否存在计提未实际发生的情况。

  （1）风险描述：企业可能存在“在建工程”、“固定资产”等科目核算业务招待费，或未按税法规定计算业务招待费扣除限额。

  （2）政策依据：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条；《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）；《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第五条。

  ①核查“在建工程”、“固定资产”等科目，判断企业是否存在将业务招待费计入在建工程、固定资产而未计算扣除限额的情况；

  ②结合企业所得税申报表，核查“管理费用-开办费”科目，判断筹建期间计入筹（开）办费的业务招待费是否按规定进行税前扣除；

  ③核查企业相关成本费用原始凭证，分析企业是否在会议费、办公费、宣传费、差旅费等无限额的其他科目中列支业务招待费。

  （1）风险描述：企业存在超过当地主管部门规定的缴存比例缴付职工住房公积金；企业未按当地主管部门规定的上一年度职工月平均工资标准作为缴纳住房公积金计算基数；计算缴存住房公积金的月工资基数超过当地主管部门限定的月平均工资的最高倍数。

  （2）政策依据：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十五条；《住房公积金管理条例》、《建设部财政部中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》（建金管〔2005〕5号）。

  ②通过当地统计局、住房公积金中心等部门了解当地上年职工月平均工资、住房公积金缴存比例、住房公积金月工资基数最高倍数，判断企业工资基数和缴存比例是否正确；

  ③核查“管理费用”、“制造费用”、“生产成本”与“应付职工薪酬”等涉及住公积金的科目及原始凭证，计算企业是否超比例缴付职工住房公积金，对超比例缴付部分应做纳税调整；

  （1）风险描述：水电企业取得不符合不征税收入条件的财政性资金未计入应税收入总额；不征税收入用于支出而形成资产对应的折旧（摊销）、费用未进行纳税调整。

  （2）政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第七条；《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十六条、第二十八条；《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）；《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)。

  ①调阅资金拨付文件，核实拨付资金的政府部门对该资金是否具有专门的资金管理办法或具体管理要求，检查企业对该资金以及该资金发生的支出是否单独进行核算，判断财政性资金是否符合不征税收入的条件；

  ②如确定为不征税收入，还应通过“固定资产”、“累计折旧”、“管理费用”等科目，结合企业所得税申报表等资料，判断企业相关费用、折旧（摊销）纳税调整是否正确。

  （1）风险描述：大型水力发电企业在建期涉及移民安置和相关协调工作，会承担与生产经营无关的一些费用，且建成后会承担一定的社会责任，为当地政府、团体和群众提供一定的经济援助，如：修建道路、球场、学校等基础性设施，可能存在将这些赞助支出、直接捐赠支出在税前扣除或者计入资产成本的税收风险。

  （2）政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第九条、第十条，《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十一条、第五十二条、第五十三条、第五十四条、第五十五条。

  ①查阅会议记录、预（概）算报告、竣工决算报告，查看施工建造合同及施工图纸，实地查看企业周边设施；

  ②核查“营业外支出”、“在建工程”、“管理费用”、“工程物资”等科目，核查原始凭证判断是否存在赞助支出和直接捐赠，结合企业所得税申报表内容比对是否进行纳税调整。

  （1）风险描述：水电企业的职工福利和待遇相对于一般企业来说都普遍较好，可能存在为企业高层、中层干部、普通职工报销个人非正常公务以外的交通费、住宿费、伙食费和公杂费等行为。

  （2）政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第八条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条、第三十条。

  ①查阅企业差旅费报销凭证，查看其具体报销的费用性质和使用情况，核实出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等差旅费的详细证明材料，判断是否属于个人消费行为，核实是否因正常公务活动而发生的相关费用；

  ②核查“其他应收款”、“库存现金”、“银行存款”、“管理费用”、“销售费用”等科目，核查涉及差旅费报销的原始凭证判断是否存在因非公务活动而发生个人消费报销差旅费行为。

  1.水力发电项目建造施工阶段，跨省异地工程作业人员个人所得税未依法代扣代缴并向工程作业所在地税务机关申报缴纳风险

  （1）风险描述：水力发电项目建造施工阶段，总承包企业、分承包企业派驻跨省异地工程项目的管理人员、技术人员和其他工作人员在异地工作期间的工资、薪金所得个人所得税，总承包企业、分承包企业未依法代扣代缴并向工程作业所在地税务机关申报缴纳，造成个人所得税涉税风险。

  （2）政策依据：《国家税务总局关于建筑安装业跨省异地工程作业人员个人所得税征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第52号）。

  ①查阅企业管理人员、技术人员和其他工作人员名册以及工资发放清册，核实企业全员全额扣缴个人所得税明细和申报缴纳情况，从而判断企业是否按规定扣缴个人所得税并向工程作业所在地税务机关申报缴纳。

  ②核查“管理费用”、“生产成本”、“应付职工薪酬”、“应付福利费”等相关科目信息，核实是否按照适用税率准确计算并扣缴个人所得税。

  2.超过国家规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分未扣缴或少扣缴个人所得税风险

  （1）风险描述：水电企业超过国家规定的标准为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的年金单位缴费部分和个人超过本人缴费工资计税基数的4%标准的个人缴费部分，未并入个人当期的工资、薪金所得，未扣缴或少扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：《财政部人力资源社会保障部国家税务总局关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）。

  ②核查“应付职工薪酬”，“应付职工薪酬-补充养老保险（个人缴费、企业缴费、“应付职工薪酬-补充医疗保险”等明细科目借方发生额与工资发放明细表进行比对，核实是否按照适用税率准确计算并扣缴个人所得税；

  ③核查代扣代缴个人所得税的适用税率是否正确，有无适用低税率少扣少缴个人所得税的情况。

  （1）风险描述：水电企业单位和个人超过国家规定比例和标准缴付的住房公积金，未将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，未扣缴或少扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：《财政部、国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税〔2006〕10号）第二条;《建设部财政部中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》（建金管〔2005〕5号）。

  ①核查企业公积金相关文件和管理办法，核对缴存比例和缴存基数。单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不允许超出职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍；

  ②核查“应付职工薪酬”、“应付职工薪酬-住房公积金”明细科目借方发生额与工资发放明细表进行比对，核对“应交税费-应交个人所得税”科目中核算的代扣个人所得税是否正确；

  ③核查代扣代缴个人所得税的适用税率是否正确，有无适用低税率少扣少缴个人所得税的情况。

  4.企业给职工发放的各类奖金、津贴、补贴、实物福利等各类津贴、补贴未扣缴或少扣缴个人所得税风险

  （1）风险描述：水电企业发放的体检费、误餐费、交通费、探亲费、通讯费、医药费、取暖费、防暑降温费等各类津贴、补贴未并入当月工资薪金所得，未扣缴或少扣缴个人所得税的风险。

  （2）政策依据：《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第600号）第八条；《财政部、国家税务总局关于误餐补助范围确定问题的通知》（财税字〔1995〕82号）；《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发〔1998〕155号)；《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》(国税发〔1999〕58号)。

  ①核查企业发放给个人的实物、补贴等是否记入“管理费用”、“营业成本”、“在建工程”、“生产成本”、“应付福利费”等相关科目而未通过“应付职工薪酬”科目核算，未代扣代缴个人所得税；

  ②关注工会组织、职工食堂等后勤福利部门发放的现金伙食补贴、实物福利、节假日福利费等，查阅企业《全员全额明细申报表》，确认企业是否发放此类津贴、补贴以及是否合并计税；

  ③核查“现金”、“银行存款”明细账，确认是否直接支付给本企业职工或其他个人的费用，未代扣代缴个人所得税；

  ④核查代扣代缴个人所得税的适用税率是否正确，有无适用低税率少扣少缴个人所得税的情况。

  ⑤核查企业是否从工会经费中支付给个人的各种补贴补助，未按规定扣缴个人所得税情况。

  （1）风险描述：水电企业在年会、座谈会、促销会、庆典等活动中，向本单位以外个人赠送物品、有价证券等礼品，未扣缴或少扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十条；《财政部国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税〔2011〕50号)。

  ②核查“营业外支出”、“管理费用”、“在建工程”、“销售费用”等明细科目，分析是否向本单位以外个人赠送物品、有价证券等礼品，未按税法规定代扣代缴个人所得税；

  ③核查代扣代缴个人所得税的适用税率是否正确，有无适用低税率少扣少缴个人所得税的情况。

  （1）风险描述：离退休人员除按规定领取退休工资或养老金外，其从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物，未按规定扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：《国家税务总局关于离退休人员取得单位发放退休工资以外的奖金补贴征收个人所得税的批复》国税函〔2008〕723号。

  （3）核查路径：查验“管理费用”、“应付职工薪酬——应付福利费”列支情况，并与工资薪金明细表、企业缴税情况比对。

  7．核查企业是不是真的存在将员工缴纳的超过国家标准的“五险一金”和各项免税之外的各种商业保险未并入工资薪金所得扣缴个人所得税风险

  （1）风险描述：核查企业为员工缴纳的超过国家标准的“五险一金”未并入工资薪金所得扣缴个人所得税；企业为员工缴纳的各项免税之外的各种商业保险未并入工资薪金所得扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：国税函〔2005〕318号《国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复》对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴；财税〔2005〕94号《财政部、国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》为职工个人购买商业性补充养老保险等，在办理投保手续时应作为个人所得税的“工资、薪金所得”项目，按税法规定缴纳个人所得税；因各种原因退保，个人未取得实际收入的，已缴纳的个人所得税应予以退回；津地税所〔2002〕23号。

  （3）核查路径：核查“应付职员薪酬-养老、失业、医疗保险金”等看是否存在超标准为职工缴纳的养老、失业、医疗保险金等未按规定代扣代缴个人所得税的问题。重点查验“营业成本”、“管理费用”、“应付职员薪酬——应付福利费”列支情况。

  8．对员工提前退休而取得的一次性补贴收入和与员工解除劳动关系而支付给员工的一次性补偿未扣缴个人所得税风险

  （1）风险描述：对员工提前退休而取得的一次性补贴收入是否按规定方法计算、扣缴个人所得税；企业与员工解除劳动关系而支付给员工的一次性补偿，未就超过当地上年职工平均工资3倍的部分是否按规定扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：税务总局公告〔2011〕6号《国家税务总局关于个人提前退休取得补贴收入个人所得税问题的公告》；财税〔2001〕157号《国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》

  （1）风险描述：企业向职工支付的全年一次性奖金，是否按规定计算并代扣个人所得税；在一个纳税年度内，超过一次使用全年一次性奖金的，是否按规定分解计算并扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：国税发﹝2005)9号《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》；税务总局公告﹝2011)28号国家税务总局关于雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税计算方法问题的公告。

  （3）核查路径：核查企业向职工支付的全年一次性奖金，是否按规定计算并代扣个人所得税；核查“管理费用”、“应付职工薪酬”列支情况，并比对企业缴税情况，确认企业每年只用一次年终奖方式申报税款。

  10.企业为职工支付的年金按季、半年或年度缴纳的，是否正确计算扣缴个人所得税风险

  （1）风险描述：企业为职工支付的年金按季、半年或年度缴纳的，是否正确计算扣缴个人所得税。

  （2）政策依据：《国家税务总局关于企业年金个人所得税有关问题补充规定的公告》（2011年第9号）、《国家税务总局关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》（国税函〔2009〕694号）。

  （3）核查路径：核查企业为职工支付的年金按季、半年或年度缴纳的，是否未按规定代扣代缴个人所得税；重点核查“福利费-年金”、“劳动保险金”。

  11.企业为职工缴纳的补充养老保险（年金）存在未按规定代扣代缴个人所得税风险

  （1）风险描述：企业为职工缴纳的年金是否存在未按规定代扣代缴个人所得税的问题。

  （2）政策依据：《国家税务总局关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》（国税函[2009]694号）；《国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复》（国税函[2005]318号）；《国家税务总局关于企业年金个人所得税有关问题补充规定的公告》（国家税务总局公告2011年第9号）

  （3）核查路径：核查企业是否存在为职工缴纳的年金未按规定代扣代缴个人所得税的情况。重点核查“应付职工薪酬-补充养老保险（年金）”。

  12.企业为职工发放的绩效奖、年终奖、目标考核奖等存在未按规定代扣代缴个人所得税风险

  （1）风险描述：企业为职工发放的绩效奖、年终奖、目标考核奖等可能存在未按规定代扣代缴个人所得税的问题。

  （2）政策依据：《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）。

  （3）核查路径：核查企业是否存在为职工发放的各类奖金未按规定代扣代缴个人所得税的问题。重点核查“应付职工薪酬-**奖”等科目明细及发放清册。

  （1）风险描述：水电企业以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，未按规定计入房产计税原值计征房产税。

  （2）政策依据：《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地字〔1987〕第3号）；《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发〔2005〕173号）。

  ①核查“固定资产”明细科目、固定资产卡片，是否有以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施单独核算，而未记入房产计税原值情形；

  ②核查“在建工程”、“长期待摊费用”等相关科目，是否有以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施单独核算，而未记入房产计税原值的情形。

  （1）风险描述：水电企业按照房产原值计征房产税的房产，房产原值未包含地价，即未包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等而少缴房产税。

  （2）政策依据：《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）第三条

  ①核查“固定资产”、“无形资产”科目下是否核算土地，确认土地是否并入房产计税原值；

  ②核查企业取得的土地使用证等权属资料证明，查看应税面积并计算应分摊的地价款；

  （2）政策依据：《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发[1986]90号）第三条。

  （3）核查路径：重点核查长期待摊费用，看企业是否存在将装修费未计入房屋原值的情况。

  （1）风险描述：企业房产出租的，未以房产租金收入为房产税的计税依据计算缴纳房产税。

  （2）政策依据：《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发[1986]90号）第三条。

  （3）核查路径：重点核查企业出租房屋合同、开具发票“别的业务收入-房租收入”，核查其房租收入是否按规定缴纳房产税。

  （1）风险描述：企业以房产投资联营，并参与投资利润分红，共担风险的，其投资的房产未按房产原值作为计税依据计征房产税；企业以房产投资联营，收取固定收入，不承担联营风险的，其投资的房产未视同出租按租金收入计缴房产税。

  （2）政策依据：《国家税务总局关于安徽省若干房产税业务问题的批复》（国税函发〔1993〕368号）第一条。

  （3）核查路径：重点核查“固定资产”明细科目，核查企业以房产投资联营情况。

  （1）风险描述：水电站的发电厂房用地（包括坝内、坝外式厂房），生产、办公生活用地，未照章缴纳城镇土地使用税。

  （2）政策依据：《国家税务局关于电力行业征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕13号）；《国家税务局对关于请求再次明确电力行业土地使用税征免范围问题的函的复函》(国税地〔1989〕44号)。

  ①将纳税人纳税申报表中的土地面积与土地使用证所记载面积相对照，检查“固定资产”、“无形资产”明细账，调阅原征地凭证、土地管理机关的批文等文件进行核对，确认土地的用途和面积；

  ②调阅企业的施工总平面图，现场核查土地的用途和面积，必要时也可实际丈量。

  （1）风险描述：企业可能存在未按相关规定纳税义务发生时间申报缴纳城镇土地使用税的情况。

  （2）政策依据：《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》、《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）第二款。

  ②企业在计算城镇土地使用税时,存在以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，受让方按合同约定交付土地时间的次月纳税义务时间。

  （1）风险描述：水电企业取得出让的国有土地使用权时，未将其支付的包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等全部经济利益作为契税计税价格，按规定足额缴纳契税。

  （2）政策依据：《财政部、国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）。

  ①核查“固定资产”、“无形资产”科目，查阅取得土地时的原始合同或协议，核实并计算其取得土地支付的各项费用明细和金额，从而判断是否按文件规定足额缴纳契税；

  ②通过国土资源局等土地管理部门取得的第三方信息获知企业取得土地的相关信息，判断企业是否足额缴纳契税；

  ③核查“其他业务支出”、“管理费用”等科目下是否支付土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等费用，核实取得土地是否按规定足额缴纳契税。

  1．水电项目建造施工阶段，占用耕地、林地、养殖水面等未申报缴纳耕地占用税风险

  （1）风险描述：农用地转用审批文件中标明的建设用地人为电力企业的，耕地占用税纳税人为电力企业；农用地转用审批文件中未标明建设用地人的，电力企业为用地申请人的，耕地占用税纳税人为电力企业。电力项目建造施工阶段，占用耕地、林地、养殖水面等，纳税人为电力企业，而电力企业未申报缴纳耕地占用税。

  （3）核查路径：核查农用地转用审批文件，明确耕地占用税纳税义务人和计税依据，核实水电企业是否足额申报缴纳耕地占用税；核查企业缴纳耕地占用税的计税税率是否符合文件规定。

  （1）风险描述：企业签订的建设工程勘察设计合同（包括总包合同、分包合同和转包合同）和建设工程设计合同（包括总包合同、分包合同和转包合同）未足额申报缴纳印花税。

  （2）政策依据：《中华人民共和国印花税暂行条例》（国务院令〔1988〕第11号）第二条、第三条；《中华人民共和国印花税暂行条例实施细则》（财税字〔1988〕225号）第三条。

  （3）核查路径：核查水库项目工程勘察设计合同、水库施工建设中涉及到的总承包合同价款是否申报缴纳印花税，重点核实项目成本、在建工程等明细。

  （1）风险描述：记载资金的账簿按规定计算贴花后，“实收资本（或股本）”和“资本公积”合计金额增加的，增加部分未按规定补贴印花税。

  （3）核查路径：核查“实收资本（或股本）”和“资本公积”金额增加的是否足额贴花按规定补贴印花税。

  3.地方水电企业与国家电网公司系统、南方电网公司系统签订的购售电合同未申报缴纳印花税风险

  家电网公司系统、南方电网公司系统内部各级电网互供电量除外)签订的购售电合同按购销合同征收印花税。地方水电企业不属于国家电网公司系统和南方电网公司系统，地方水电企业与国家电网公司系统、南方电网公司系统签订的购售电合同应申报缴纳印花税。

  （2）政策依据：《财政部国家税务总局关于印花税若干政策的通知》(财税〔2006〕162号)。

  （3）核查路径：核查水电企业是否属于国家电网公司系统、南方电网公司系统，其与国家电网公司系统、南方电网公司系统签订的购售电合同是否申报缴纳印花税。

  1．水电企业在单位内部场所行驶或者作业的机动车辆或船只（特别是叉车、挖机、工程车辆或船只、生产用车辆或船只等）未申报缴纳车船税风险

  （1）风险描述：依法不需要在车船登记管理部门登记的在单位内部场所行驶或者作业的机动车辆应申报缴纳车船税，水电企业可能存在内部车辆未足额申报车船税。

  （3）核查路径：核查水电企业固定资产清册中的是不是真的存在依法不需要在车船登记管理部门登记的在单位内部场所行驶或者作业的机动车辆，核实企业是否足额申报缴纳车船税。重点核查“固定资产”明细。

  （3）核查路径：核查水库工程砂石骨料使用统计表，根据砂石密度换算为立方米，按照资源税税目税率表，计算应纳资源税，核实企业是否足额申报缴纳资源税。